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预提租金年末余额的会计处理与税前扣除

发布时间:2005-03-10 字体: 放大 缩小 作者:佚名 来源:本站原创 阅读数:1486

  
   在我们会计实践和纳税审查中,经常有一些似是而非的观点影响我们的执业判断,若不澄清就会给我们的执业质量和客户利益带来损失。
   
   案例:某企业2000年度预提房租120万元,因与出租方发生经济纠纷(诉讼正在进行中)和资金困难,至今未付,故长期挂账。另外,因税务主管机关干涉,企业自2001至2004年期间均未再提取当年的租金。税务主管机关对于企业2000年该笔预提费用余额得出的处理意见有两点:1、当年未实际支付不能在税前扣除也不能再提取;2、预提费用年末应无余额,故其账面预提费用余额120万元应作纳税调整。“未实际支付不能税前扣除、”“预提费用年末应无余额”是我们常听到的两句话,但对不对呢?
   
   首先,我们来看看会计制度对预提费用的定义:预提费用是指企业在日常经营活动中发生的已按期提取计入当期费用但尚未支付的金额。企业在经营活动中发生的有些费用,不一定当时就要支付现金,但按权责发生制的原则,属于当期的费用应在当期予以确认。《工业企业财务制度》第五十三条:在费用尚未发生以前,需要从成本中预提的费用项目和标准由企业根据具体情况确定,报主管财政机关备案。多提数一般应在年终冲减成本、费用,年终财务决算时不留余额。需要保留余额的,在年度财务报告中予以说明。在此,的确出现了“预提费用年末应无余额”,但这里所说的余额与本案例的余额性质不同,会计制度上所限制的余额是因企业多提或虚提而无法自行冲销的部分,比如该企业按照合同规定应预提120万元租金,但企业预提了200万元,这80万元是要在年末转回以解除其对损益的影响,因为这部分不是真实发生的费用,如果非要强调该科目年末无余额,那么将预提费用中的余额转入其他应付款科目也是可以的。
   
   其次在上面引述的财务制度里出现的实际发生概念也有必要和实际支付概念予以区别。实际发生原则是基于权责发生制的一个新概念,实际支付原则是基于收付实现制,前者强调权利义务的转移,后者强调现金的收付。我国现行会计制度和税法都统一以权责发生制作为会计确认的基础,那么实际发生制就是确认收入费用实现的唯一标准。在本案例中,企业租赁房屋的行为已发生且正在良性延续中,其预提的金额也与合同一致,那么这笔实际上发生的费用就应该可以列入期间费用进行核算。
   
   第三、我们再从税法角度来看。《企业所得税税前扣除办法》第三条:纳税人申报的扣除要真实、合法。真实是指能提供证明有关支出确属已经实际发生的适当凭据;第四条:税前的扣除的确认一般应遵循以下原则:(一)、权责发生制。即纳税人应在费用发生时而不是实际支付时确认扣除。可见税法强调实际发生原则与会计制度是一致的,是实际发生而非实际支付。这个问题国家税务总局所得税司游有旺处长在其《企业所得税扣除办法讲义》里有更清楚的阐述“根据权责发生制的规定从成本费用中预先提取但尚未支付的预提费用,预提的属于某一纳税年度的租金、利息、保险费等即时当年并未支付,按照权责发生制原则,除非另有规定,也是可以按发生数扣除的。过去在税收工作中有一种观点和做法,与现行企业所得税法的基本原则是不相符的”。
   
   由此可见,我们日常的一些被认为是常识的观点按照会计制度和税法会有相当大的差距。另外,本案例中,企业因主管税务机关在理解政策上的偏差而使企业在2001年至2004年间不计提应该提取的房租,是不正确的。因为,按照税前扣除的确认原则的权责发生制原则、配比原则、相关原则,以前年度应计入费用不得在以后年度扣除。也就是说,在企业实际支付房租的当年,属于以前年度的部分将不允许在税前扣除,使企业在支付期因增加所得税费用而造成的不可避免的损失。

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